Tributación y deducción en vivienda habitual tras el divorcio

A Coruña, 16/11/2011. Mucha gente pregunta por la tributación tras un divorcio. Publicamos esta consulta del ministerio de economía que pone luz sobre el asunto.

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NUM-CONSULTA V1584-08
 
ORGANO SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas
 
FECHA-SALIDA 28/07/2008
 
NORMATIVA LIRPF Ley 35/2006, Arts. 14, 33, 34, 35, 45, 47, 68;
RIRPF RD 439/2007, arts. 41 y 54.
 
DESCRIPCION-HECHOS El consultante adquirió el 19 de julio de 2005, conjuntamente con su cónyuge y con carácter privativo, por mitad y pro indiviso, una vivienda. Para la adquisición de la vivienda se contrató por ambos cónyuges un préstamo hipotecario.
El 7 de febrero de 2006 se dictó Sentencia de divorcio, en la que se acuerda confirmar las medidas provisionales adoptadas mediante Auto de 13 de diciembre de 2005, declarando disuelto el matrimonio, atribuyendo el uso de la vivienda antes referida al cónyuge del consultante y al hijo de ambos menor de edad, hasta que se extinga el pro indiviso existente sobre dicha vivienda por cualquiera de las formas admitidas en derecho, y disponiendo que el préstamo hipotecario contratado por ambos cónyuges para su adquisición sea pagado por mitad. Asimismo se manifiesta en la citada Sentencia que dicha vivienda no había constituido en ningún momento el domicilio conyugal.
El 25 de mayo de 2007 se dictó Sentencia declarando el derecho del consultante a obtener la división de la referida vivienda, mediante acuerdo de los copropietarios y, en su defecto, mediante venta en pública subasta.
 
CUESTION-PLANTEADA Las cuestiones planteadas en la consulta son cuatro:
1º) Si el consultante puede aplicarse la deducción por inversión en vivienda habitual, teniendo en cuenta que ésta nunca constituyó el domicilio conyugal y la atribución por la Sentencia de divorcio de un derecho de uso al otro cónyuge hasta la extinción del pro indiviso.
2º) Si la ex mujer del consultante puede deducirse el 100 por ciento de lo pagado, en caso de que llegaran a un acuerdo consistente en que el consultante no inste la división, a cambio de que ella haga frente a la totalidad de los gastos relativos al inmueble.
3º) Tributación directa e indirecta que correspondería en el caso de venta a un tercero del inmueble en pública subasta.
4º) Tributación directa e indirecta que correspondería en el caso de que el inmueble se adjudicara a la ex esposa, indemnizando ésta al consultante.
 
CONTESTACION-COMPLETA Haciendo referencia por separado a cada una de las cuestiones consultadas, se manifiesta:
1º) DERECHO A LA DEDUCCIÓN PARA EL CONSULTANTE.
El artículo 69.1.1º del texto refundido del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 marzo, (BOE de 10 de marzo), -vigente hasta 31 de diciembre de 2006- dispone que, con arreglo a determinados requisitos y circunstancias, “los contribuyentes podrán aplicar una deducción por inversión en su vivienda habitual”. Dicha deducción se aplicará sobre “las cantidades satisfechas en el período de que se trate por la adquisición o rehabilitación de la vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual” de los mismos“. La base máxima de esta deducción será de 9.015,18 euros anuales y estará constituida por las cantidades satisfechas para la adquisición o rehabilitación de la vivienda, incluidos los gastos originados que hayan corrido a cargo del adquirente, y en el caso de financiación ajena, por la amortización, intereses y resto de gastos derivados del préstamo.
En estos mismos términos se expresa el artículo 68.1.1º de la actual Ley del Impuesto, Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, LIRPF, (BOE de 29 de noviembre) que entró en vigor el día 1 de enero de 2007 y es de aplicación a las rentas obtenidas o que corresponda imputar a partir de esa fecha, con la salvedad de que cifra la base máxima de esta deducción en 9.015 euros anuales.
Dicha norma ha introducido modificaciones respecto a la aplicación de la deducción por inversión en vivienda habitual por parte de las personas separadas. Así, en el último párrafo del citado artículo 68.1.1º, establece:
“En los supuestos de nulidad matrimonial, divorcio o separación judicial, el contribuyente podrá seguir practicando esta deducción, en los términos que reglamentariamente se establezcan, por las cantidades satisfechas en el período impositivo para la adquisición de la que fue durante la vigencia del matrimonio su vivienda habitual, siempre que continúe teniendo esta condición para los hijos comunes y el progenitor en cuya compañía queden.“
Por otra parte, tanto el artículo 53.1 del Reglamento del Impuesto aprobado por el Real Decreto 1775/2004, de 30 de julio (BOE de 4 de agosto), vigente hasta el período impositivo de 2006, como el artículo 54.1 del Reglamento del Impuesto vigente a partir del 2007, aprobado por Real Decreto Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, disponen que, con carácter general, se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años y que se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, concurran circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, entre las que se encuentra la separación matrimonial.
Asimismo, el apartado 2 de ambos artículos establece que “Para que la vivienda constituya la residencia habitual del contribuyente debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras”, salvo fallecimiento o concurrencia de alguna de las circunstancias referidas en dicho apartado que impidan la ocupación de la vivienda.
En el presente caso, el consultante manifiesta y así se refleja en la Sentencia de divorcio que adjunta a su consulta, que la vivienda nunca constituyó el domicilio familiar, deduciéndose del Auto judicial por el que se acuerdan las medidas provisionales que el consultante adjunta a su consulta, que dicho domicilio tampoco constituyó el domicilio habitual del consultante durante la vigencia del matrimonio, por lo que no se cumplirían los requisitos establecidos en el artículo 68.1.1ª de la LIRPF antes reproducido, que permite la deducción, en los casos de divorcio “…por las cantidades satisfechas en el período impositivo para la adquisición de la que fue durante la vigencia del matrimonio su vivienda habitual, siempre que continúe teniendo esta condición para los hijos comunes y el progenitor en cuya compañía queden”; al no haber tenido en ningún momento la condición de vivienda habitual para el consultante.
2º) DERECHO A LA DEDUCCIÓN PARA LA EX MUJER DEL CONSULTANTE, EN CASO DEL PAGO POR ELLA DE LA TOTALIDAD DEL PRÉSTAMO HIPOTECARIO, A CAMBIO DE QUE EL CONSULTANTE MANTENGA LA INDIVISIÓN DE LA PROPIEDAD DE LA VIVIENDA.
Como consideración previa a la contestación de la consulta formulada, debe señalarse que dicha contestación, teniendo en cuenta sus efectos vinculantes, y de acuerdo con lo establecido en el artículo 88 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre), debe limitarse a las cuestiones consultadas que afectan a la situación tributaria del consultante, sin poder extenderse a los efectos fiscales que afecten a terceras personas que no han formulado la consulta tributaria, al no constar su voluntad de formular dicha consulta, o de conferir su representación al consultante a dichos efectos.
Sin perjuicio de lo anterior y a efectos meramente informativos, se manifiesta que es criterio reiterado de este Centro Directivo, que de la regulación anteriormente expuesta se desprende que la práctica de la deducción por adquisición de vivienda requiere la concurrencia en el contribuyente, de dos requisitos: adquisición, aunque fuera compartida, de la vivienda propia y que dicha vivienda constituya o vaya a constituir su residencia habitual, con la excepción antes referida en los casos de nulidad matrimonial, divorcio o separación judicial.
Por ello, en aquellos casos en que se adquirió la vivienda en proindiviso al 50 por ciento con la actual ex pareja, financiándola mediante préstamo hipotecario en el que ambos figuran como prestatarios solidarios, se ha considerado por este Centro Directivo que, al cubrir dicho préstamo la adquisición en una parte alícuota porcentual del 100 por cien de la vivienda, cada pago relacionado con éste se atribuirá a cada uno de sus propietarios en la misma proporción al porcentaje de participación indivisa que sobre la misma ostenten, con independencia de los ajustes que entre éstos, en su caso, deban efectuar. Por lo que, en esos casos, aun satisfaciendo uno de los propietarios el 100 por cien del importe de cada pago, únicamente podrá considerar como base de la deducción el 50 por ciento de los mismos, coincidiendo con su porcentaje de titularidad de la vivienda.
En cuanto al pago que efectuaría la ex mujer del consultante de la parte de la cuota del préstamo hipotecario que corresponde al consultante, en contraprestación por el no ejercicio por este último de su acción de división de la cosa común, en este caso se produciría la renuncia a un derecho del consultante, a cambio de una contraprestación consistente en el pago de la mitad que le corresponde de las cuotas del préstamo hipotecario.
La renuncia o extinción por el consultante de su derecho a la división de la cosa común, a cambio del derecho al pago por su excónyuge de la mitad de las cuotas del préstamo hipotecario, conllevaría una pérdida o ganancia patrimonial, de acuerdo con lo establecido en el artículo 33.1 de la LIRPF, que define las ganancias y pérdidas patrimoniales como “las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta ley se califiquen como rendimientos”. El importe de dicha ganancia, según el apartado 3 del artículo 35, es la cantidad percibida, siempre que no resulte inferior al valor normal de mercado.
Dado que la contraprestación por la renuncia o extinción del derecho se recibiría en distintos plazos, al consistir dicha contraprestación en el pago por la ex mujer del consultante de la parte del préstamo hipotecario que corresponde a este último, sería aplicable lo establecido en el artículo 14.2.d) de la LIRPF, que dispone que “En el caso de operaciones a plazos o con precio aplazado, el contribuyente podrá optar por imputar proporcionalmente las rentas obtenidas en tales operaciones, a medida que se hagan exigibles los cobros correspondientes. Se considerarán operaciones a plazos o con precio aplazado aquellas cuyo precio se perciba, total o parcialmente, mediante pagos sucesivos, siempre que el período transcurrido entre la entrega o la puesta a disposición y el vencimiento del último plazo sea superior al año”.
Por último debe señalarse que al no derivar la ganancia de la transmisión de un elemento patrimonial, integrará la base imponible general a efectos de su tributación, de acuerdo con los artículos 45 y 47 de la LIRPF.
3º) TRIBUTACIÓN DIRECTA E INDIRECTA QUE CORRESPONDERÍA EN EL CASO DE VENTA A UN TERCERO DEL INMUEBLE EN PÚBLICA SUBASTA.
En el IRPF, de acuerdo con el antes citado artículo 33.1 de la LIRPF, la venta del inmueble dará lugar a una ganancia o pérdida patrimonial cuyo importe se calculará por cada propietario de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 34: por diferencia entre los valores de adquisición y transmisión, que para las transmisiones onerosas vienen definidos en el artículo 35.
Al tratarse de la venta de un bien en copropiedad, cada propietario deberá calcular los valores de adquisición y de transmisión que proporcionalmente les correspondan, en función de su porcentaje de titularidad.
De acuerdo con lo anteriormente expuesto, los valores de transmisión y de adquisición para cada propietario serán los siguientes:
a) El valor de transmisión será el resultante de aplicar su porcentaje de titularidad en el bien, sobre el importe real por el que la enajenación se hubiera efectuado, una vez deducidos los gastos y tributos inherentes a la transmisión que hubieran sido satisfechos por los transmitentes. Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste.
b) El valor de adquisición será el resultado de aplicar dicho porcentaje sobre la cantidad resultante de sumar el importe real satisfecho por la adquisición de la vivienda y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por ellos. El valor de adquisición resultante se actualizará mediante la aplicación de los coeficientes de actualización establecidos en la Ley de Presupuestos Generales del Estado.
Asimismo, en caso de que, de acuerdo con el artículo 54.4 del RIRPF, la vivienda a enajenar tuviera la consideración de vivienda habitual para uno de los vendedores en el momento de la venta o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de la transmisión, lo que exige, según el citado artículo y con las excepciones previstas en el mismo, la residencia continuada durante tres años; y el importe obtenido en la enajenación se reinvirtiera en la adquisición de una nueva vivienda habitual, el copropietario en que concurrieran dichas circunstancias tendría derecho a la exención de la parte de la ganancia patrimonial que le fuera imputable que hubiera reinvertido en la adquisición de su nueva vivienda habitual, con los requisitos establecidos en el artículo 41 del RIRPF.
Aparte del IRPF, debe abordarse el tratamiento de la operación, desde la consideración del consultante y haciendo abstracción del régimen fiscal de los terceros que intervinieran en la operación, a efectos de los siguientes Impuestos:
IMPUESTO SOBRE EL INCREMENTO DE VALOR DE LOS TERRENOS DE NATURALEZA URBANA.
El Impuesto sobre el incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (IIVTNU) se regula en los artículos 104 a 110 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo.
El artículo 104 del TRLRHL regula la naturaleza y el hecho imponible del impuesto y los supuestos de no sujeción, estableciendo que:
“1. El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana es un tributo directo que grava el incremento de valor que experimenten dichos terrenos y se ponga de manifiesto a consecuencia de la transmisión de la propiedad de los terrenos por cualquier título o de la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos.
2. No está sujeto a este impuesto el incremento de valor que experimenten los terrenos que tengan la consideración de rústicos a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles. En consecuencia con ello, está sujeto el incremento de valor que experimenten los terrenos que deban tener la consideración de urbanos, a efectos de dicho Impuesto sobre Bienes Inmuebles, con independencia de que estén o no contemplados como tales en el Catastro o en el padrón de aquél. A los efectos de este impuesto, estará asimismo sujeto a éste el incremento de valor que experimenten los terrenos integrados en los bienes inmuebles clasificados como de características especiales a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles.
3. No se producirá la sujeción al impuesto en los supuestos de aportaciones de bienes y derechos realizadas por los cónyuges a la sociedad conyugal, adjudicaciones que a su favor y en pago de ellas se verifiquen y transmisiones que se hagan a los cónyuges en pago de sus haberes comunes.
Tampoco se producirá la sujeción al impuesto en los supuestos de transmisiones de bienes inmuebles entre cónyuges o a favor de los hijos, como consecuencia del cumplimiento de sentencias en los casos de nulidad, separación o divorcio matrimonial, sea cual sea el régimen económico matrimonial.”
Es sujeto pasivo del impuesto a titulo de contribuyente, de acuerdo con el artículo 106.1 del TRLRHL:
“a) En las transmisiones de terrenos o en la constitución o transmisión de derechos reales de goce limitativos del dominio a titulo lucrativo, la persona física o jurídica, o la entidad a que se refiere el articulo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, que adquiera el terreno o a cuyo favor se constituya o transmita el derecho real de que se trate.
b) En las transmisiones de terrenos o en la constitución o transmisión de derechos reales de goce limitativos del dominio a titulo oneroso, la persona física o jurídica, o la entidad a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 56/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, qué transmita el terreno o que constituya o transmita el derecho real de que se trate.”
El artículo 107 del TRLRHL regula la base imponible del impuesto, estableciendo que:
“1. La base imponible de este impuesto está constituida por el incremento del valor de los terrenos, puesto de manifiesto en el momento del devengo y experimentado a lo largo de un período máximo de 20 años.
 

Publicado en Separación y divorcio

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